Situatie: O societate ABC SRL achizitioneaza produse consumabile pentru cateva din utilajele de productie proprie. Produsele provin de la o firma din China, insa livrarea produselor se face din Suedia, printr-o firma de curierat.
Care este tratamentul fiscal al acestei achizitii din China?
Solutie: Pentru inceput precizam ca operatiunea reprezinta pentru cumparatorul din Romania o achizitie intracomunitara de bunuri deoarece bunurile livrate de catre furnizorul din China sunt puse in libera circulatie pe teritoriul comunitar in Suedia si expediate/transportate direct catre Romania.
Astfel, in situatia descrisa, locul importului este in Suedia, fara a fi in Romania. Locul importului ar fi fost in Romania doar daca bunurile ar fi fost puse in libera circulatie pe teritoriul Romaniei, respectand astfel regula de la art. 277 alin. (1) conform careia “Locul importului de bunuri se considera pe teritoriul statului membru in care se afla bunurile cand intra pe teritoriul european.”
In astfel de situatii, se practica masurile de simplificare la import conform procedurii 42 sau 4200. Codul operatiunii 4200 sau 42 reprezinta “Punerea simultana in libera circulatie a marfurilor care fac obiectul unei livrari scutite de TVA catre un alt stat membru”.
Regimul vamal 42 este utilizat de catre importator prin declarantul sau vamal cu scopul de a obtine o scutire de la plata TVA-ului atunci cand marfurile importate urmeaza sa fie transportate catre un alt stat membru, TVA-ul fiind exigibil in statul membru de destinatie.
In cazul bunurilor importate din China, care sunt puse in libera circulatie pe teritoriul comunitar, obligat la plata TVA este cumparatorul din Romania.
Pentru acest tip de import se intocmeste declaratia vamala in statul membru in care bunurile sunt puse in libera circulatie, de exemplu, in Suedia, dar nu se plateste TVA in vama din Suedia deoarece importul de bunuri transportate dintr-o tara terta este scutit de TVA la punerea in libera circulatie a bunurilor in alt stat membru decat statul membru al cumparatorului numai daca are loc, imediat, livrarea intracomunitara a acelorasi bunuri, in aceiasi stare in care au fost importate, catre cumparatorul din alt stat membru, de exemplu, din Romania.
Practic, prin aplicarea regimului de punere in libera circulatie, marfurile expediate din China capata statut comunitar, caz in care operatiunea nu mai reprezinta pentru cumparatorul din Romania un import de bunuri pentru care TVA se datoreaza in vama, ci o achizitie intracomunitara de bunuri. Regimul vamal 42 este o procedura vamala simplificata aplicabila doar pentru TVA (nu se aplica pentru taxe vamale, comisioane vamale, etc.) pentru a nu obliga importatorul sa se inregistreze in statul membru in care are loc punerea bunurilor in libera circulatie.
Masurile de simplificare referitoare la plata TVA au in vedere faptul ca:
importatorul din Romania nu datoreaza TVA in vama in statul membru in care are loc importul de bunuri (Suedia), in sensul ca bunurile sunt puse in libera circulatie pe teritoriul comunitar, de exemplu, in Suedia in regim de scutire;
se datoreaza TVA in Romania bugetului general consolidat, reincadrand operatiunea din import de bunuri cu locul in alt stat membru (scutit in Suedia), in achizitie intracomunitara de bunuri impozabila in Romania deoarece are locul in Romania.
Potrivit prevederilor art. 276 “Locul achizitiei intracomunitare de bunuri” “(1) Locul achizitiei intracomunitare de bunuri se considera a fi locul unde se gasesc bunurile in momentul in care se incheie expedierea sau transportul bunurilor.”.
Altfel spus, TVA este exigibila in al doilea stat membru (Romania) care reprezinta statul membru de destinatie al bunurilor.
Suma TVA aferenta bunurilor expediate din China, puse in libera circulatie pe teritoriul comunitar, in Suedia, este datorata de catre cumparatorul din Romania care efectueaza o achizitie intracomunitara de bunuri impozabila in Romania prin aplicarea regimului de taxare inversa prin formula contabila 4426 = 4427.
Suma TVA se datoreaza la primirea bunurilor in Romania, insotite de documente. Spre deosebire de un import de bunuri in care suma TVA se datoreaza in vama, in cazul unei achizitii intracomunitare, suma TVA se datoreaza bugetului de stat din Romania si se plateste pana pe data de 25 a lunii urmatoare celei in care s-a efectuat achizitia (data la care s-au primit bunurile din partea firmei de curierat, insotite de documentele de livrare si transport).
Valoarea bunurilor cumparate din China si suma TVA datorata bugetului de stat pentru achizitia intracomunitara efectuata in Romania prin aplicarea regimului de taxare inversa prin formula contabila 4426 “TVA deductibila” = 4427 “TVA colectata” se raporteaza:
- p.d.v. fiscal: prin decontul de TVA cod 300 la randul 5 si 20 “Achizitii intracomunitare de bunuri pentru care cumparatorul este obligat la plata TVA (taxare inversa)”, dar fara report la randul 5.1 si randul 20.1 “Achizitii intracomunitare pentru care cumparatorul este obligat la plata TVA (taxare inversa), iar furnizorul este inregistrat in scopuri de TVA in statul membru din care a avut loc livrarea intracomunitara”;
- p.d.v. informativ: prin declaratia recapitulativa cod 390 VIES, cu simbolul A, cod de tara FI, la “Denumire operator intracomunitar” fiind inscrisa denumirea furnizorului din China, iar la rubrica “Cod operator intracomunitar” codul din statul membru (SE) al societatii de expeditie care a declarat livrarea intracomunitara”
Raportarea se efectueaza conform urmatoarei proceduri din Ordinul nr.705/11.03.2020 pentru aprobarea modelului si continutului formularului (390 VIES) “Declaratie recapitulativa privind livrarile/achizitiile/prestarile intracomunitare” care se regaseste la sectiunea “NOTE” pct. 3:
“3.Pentru achizitiile intracomunitare de bunuri care provin de la un furnizor nestabilit in Uniunea Europeana si care a desemnat un reprezentant fiscal in statul membru in care incepe transportul bunurilor sau care provin de la un furnizor stabilit in Uniunea Europeana, inregistrat prin reprezentant fiscal in statul membru din care efectueaza livrarea intracomunitara de bunuri, la rubrica “Denumire operator intracomunitar” va fi inscrisa denumirea furnizorului (nu a reprezentantului fiscal), iar la rubrica “Cod operator intracomunitar” va fi inscris codul de inregistrare in scopuri de TVA atribuit persoanei straine prin reprezentant fiscal.
Similar se procedeaza si in situatia in care furnizorul nestabilit in Uniunea Europeana nu si-a desemnat un reprezentant fiscal in statul membru in care incepe transportul, dar prin aplicarea de catre unele state membre a masurilor de simplificare a declararii importurilor, respectiv o reprezentare globala de catre o societate care poate fi, de exemplu, o societate de expeditie/transport, operatorul extracomunitar se considera reprezentat fiscal de societatea respectiva.
Exemplu: O societate “A” dintr-un stat extracomunitar (X) vinde unei societati din Romania “B” bunuri. Bunurile sunt importate intr-un stat membru al Uniunii Europene (Y) de catre societatea de expeditie “C” si apoi aceeasi societate “C” declara in numele furnizorului “A” din statul extracomunitar (X) (dar sub propriul cod de TVA) livrarea intracomunitara a bunurilor din statul membru (Y) in Romania.
In astfel de situatii se va considera drept reprezentant fiscal societatea de expeditie “C”. In declaratia recapitulativa privind achizitiile intracomunitare, la rubrica “Denumire operator intracomunitar” va fi inscrisa denumirea furnizorului, respectiv societatea “A” din statul extracomunitar (X), iar la rubrica “Cod operator intracomunitar” codul din statul membru (Y) al societatii de expeditie “C” care a declarat livrarea intracomunitara”.
- p.d.v. statistic: prin declaratia statistica Intrastat, daca persoana impozabila din Romania este furnizor de date statistice.
In concluzie, TVA se datoreaza in Romania, dar nu se plateste efectiv deoarece cumparatorul din Romania este persoana impozabila inregistrata in regim normal conform prevederilor art. 316 din Codul fiscal, caz in care aplica regimul de taxare inversa reglementat prin art. 326 alin. (2) “(2) Prin exceptie de la prevederile alin. (1), persoana impozabila inregistrata conform art. 316 va evidentia in decontul prevazut la art. 323, atat ca taxa colectata, cat si ca taxa deductibila, in limitele si in conditiile stabilite la art.297-301, taxa aferenta achizitiilor intracomunitare, bunurilor si serviciilor achizitionate in beneficiul sau, pentru care respectiva persoana este obligata la plata taxei, in conditiile prevazute la art. 307 alin.(2) – (6).”
Baza legala:
- Ordinul ANAF 705/2020 pentru aprobarea modelului si continutului formularului (390 VIES) ”Declaratie recapitulativa privind livrarile/achizitiile/prestarile intracomunitare”
- Codul Fiscal (aprobat prin Legea nr.227/2015, publicata in MO nr.688 din 10.09.2015), cu modificarile si completarile ulterioare;
- Codul de Procedura Fiscala (aprobat prin Legea nr.207/2015, publicata in MO nr.547 din23.07.2015), cu modificarile si completarile ulterioare;
- Normele Metodologice de aplicare a Codului Fiscal (aprobate prin HG nr.1/2016).