Situatie: O microintreprindere, ABC SRL, inregistrata in scopuri de TVA presteaza servicii de montaj parchet/gresie catre clienti din Uniunea Europeana. O lucrare dureaza cateva saptamani si nu depaseste 6 luni. Care sunt obligatiile fiscale din punct de vedere al TVA? Unde datoreaza societatea TVA?
Solutie:
Societatea prestatoare ABC, pentru serviciile prestate pe teritoriul altui stat membru in legatura cu un bun imobil, nu datoreaza TVA autoritatii fiscale din Romania deoarece locul prestarii serviciului nu se considera in Romania pe teritoriul careia prestatorul are sediul activitatii economice.
In cazul serviciilor legate direct de un bun imobil sunt aplicabile prevederile art.278 alin (4) lit.a) conform carora locul prestarii se considera a fi locul unde este situat bunul imobil asupra caruia serviciile sunt prestate.
Prin urmare, serviciile sunt neimpozabile in Romania, fiind impozabile in tara membra UE, acolo unde este situat bunul imobil, indiferent de faptul ca beneficiar al acestor lucrari este d.p.d.v. TVA:
- persoana impozabila cu sediul activitatii economice in acel stat membru sau in oricare alt stat membru, dar nu in Romania;
- persoana neimpozabila cu domiciliul in acel stat membru.
Precizam faptul ca prevederile art.278 alin.(4) lit.a) reprezinta o exceptie de la regula generala reglementata in Codul fiscal prin:
- 278 alin.(2) conform caruia locul prestarii se considera a fi locul unde este stabilit beneficiarul persoana impozabila;
- 278 alin.(3) conform caruia locul prestarii se considera a fi locul unde este stabilit prestatorul.
Astfel, aplicarea exceptiei de la regula generala este prioritara aplicarii regulii generale, aspect reglementat, in mod expres, prin normele de aplicare ale art. 278, la pct. 15 „15. (1) Regulile prevazute la art. 278 alin. (2) sau (3) din Codul fiscal se aplica numai in situatia in care serviciile nu se pot incadra in niciuna dintre exceptiile prevazute la art. 278 alin. (4) – (7) din Codul fiscal. Daca serviciile pot fi incadrate in una dintre exceptiile prevazute la art. 278 alin. (4) – (7) din Codul fiscal, intotdeauna exceptia prevaleaza, nemaifiind aplicabile regulile generale stabilite la art. 278 alin. (2) si (3) din Codul fiscal.
Detalierea serviciilor legate de un bun imobil se regaseste de la lit. a) la lit. q) al alin. (3) de la pct. 16 din normele de aplicare ale art. 278 alin. (4) lit. a), de exemplu, in situatia prezentata de dvs., la lit. k): intretinerea, renovarea si repararea unei cladiri sau a unor parti ale unei cladiri, inclusiv lucrari de curatenie, montare de gresie si faianta, tapet si parchet;”
In conditiile in care prestatorul nu este obligat sa se inregistreze in scopuri de TVA cu un sediu fix din UE, serviciul este neimpozabil in Romania, caz in care factura emite pe numele beneficiarului prin inscrierea:
- mentiunii „neimpozabil in Romania”;
- bazei legale aferente tratamentului fiscal aplicat in Romania „art. 278 alin. (4) lit. a) din Legea nr. 227/2015” conform obligatiei de la articolul 319 „Facturarea” , alineatul 20, litera l) “ l) in cazul in care este aplicabila o scutire de taxa, trimiterea la dispozitiile aplicabile din prezentul titlu ori din Directiva 112 sau orice alta mentiune din care sa rezulte ca livrarea de bunuri ori prestarea de servicii face obiectul unei scutiri; ”;
- contractului incheiat (numar si data), in vederea identificarii operatiunii si a duratei de executie a lucrarilor.
Valoarea facturii emise fara TVA se raporteaza doar prin decontul de TVA cod 300, la randul 3, fara a se reporta si la randul 3.1 deoarece operatiunea nu este de natura unei prestari intracomunitare de servicii, chiar daca beneficiarul persoana impozabila inregistrata in scopuri de TVA in UE ii comunica un cod valid de TVA atribuit de acel stat membru.
De asemenea, valoarea serviciului nu se raporteaza prin D390 VIES deoarece nu este de natura unei prestari intracomunitare de servicii. Reprezinta prestare intracomunitara serviciul pentru care este aplicabila regula generala de la art.278 alin. (2) conform careia locul prestarii se considera a fi locul unde este stabilit beneficiarul acestora.
Valoarea facturilor emise conform legislatiei fiscale din Romania, daca prestatorul din Romania nu este obligat sa se inregistreze in scopuri de TVA in UE printr-un sediu fix/permanent, se inregistreaza d.p.d.v. contabil prin formula 411 = 704.
In acest caz, obligat la plata TVA pentru serviciul prestat este beneficiarul persoana impozabila din UE, beneficiarul serviciilor de montaj.
Tratamentul fiscal, reglementat prin art.278 alin.(4) lit.a), se aplica in situatia in care societatea din Romania nu este obligata sa se inregistreze in scopuri de TVA in UE:
- prin sediu fix d.p.d.v. al TVA in cazul in care dispune de suficiente resurse materiale si umane pentru a presta, cu regularitate, astfel de servicii pe teritoriul Italiei sau
- prin sediu permanent d.p.d.v. al impozitului pe profit in cazul in care durata unui santier de constructii este mai mare de 12 luni conform conventiei de evitare a dublei impuneri incheiate intre Romania si Italia. Implicit, inregistrarea se efectueaza si d.p.d.v. al TVA deoarece sediul permanent este de natura unui sediu fix d.p.d.v. al TVA;
- direct la autoritatea fiscala din Germania/Italia in cazul serviciilor prestate pentru beneficiari persoane neimpozabile (persoane fizice, entitati non profit).
In conditiile in care societatea ar fi obligata sa se inregistreze in scopuri de TVA in UE, valoarea serviciilor care au locul in tara membra UE:
- s-ar factura conform legislatiei fiscale aplicabile in tara membra UE;
- s-ar raporta doar autoritatii fiscale din tara membra UE, fara a se mai raporta si autoritatii fiscale din Romania prin decontul de TVA cod 300.
In ceea ce priveste serviciile legate direct de un bun imobil, prestate pentru un beneficiar persoana neimpozabila dintr-un stat membru, au fost si sunt aplicabile prevederile legislatiei fiscale din statul membru pe teritoriul caruia este situat bunul imobil asupra caruia se executa lucrarile.
Prin urmare, societatea ABC ar trebui, inainte de inceperea derularii contractului de executie lucrari, sa se adreseze autoritatii fiscale din tara membra UE pentru a stabili daca este obligat sa se inregistreze in scopuri de TVA in acel stat membru pentru a colecta TVA aferenta serviciilor prestate asupra unui bun imobil din tara respectiva, in beneficiul unei persoane neimpozabile care are domiciliul pe teritoriul acelui stat membru.
In acest context, tinand cont ca fiecare stat membru a avut obligatia sa armonizeze legislatia nationala in anul 2021 cu prevederile Directivei CEE nr. 2455 din 5 decembrie 2017 de modificare a Directivei 2006/112/CE si a Directivei 2009/132/CE in ceea ce priveste anumite obligatii privind taxa pe valoarea adaugata pentru prestarile de servicii si vanzarile de bunuri la distanta.
Daca prevederile mentionate au fost transpuse si in legislatia fiscala din tara membra UE, prestatorul din Romania ar avea posibilitatea sa se inregistreze in regimul O.S.S., pentru a aplica regimul special TVA in cazul serviciilor prestate pentru un bun imobil din UE in beneficiul persoanelor neimpozabile (persoane fizice). Astfel, prestatorul din Romania ar colecta TVA pentru autoritatea fiscala din tara menbra UE si ar transmite prin O.S.S. o singura declaratie speciala privind TVA datorata fiecarui stat membru.
Subliniem faptul ca in Romania, armonizarea cu cele doua directive mentionate, s-a efectuat prin OUG nr.59/2021 ale caror reglementari au intrat in vigoare la data de 1 iulie 2021.
Baza legala:
- Codul Fiscal (aprobat prin Legea nr.227/2015, publicata in MO nr.688 din 10.09.2015), cu modificarile si completarile ulterioare;
- OUG 59/2021 pentru modificarea si completarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal;
- Normele Metodologice de aplicare a Codului Fiscal (aprobate prin HG nr.1/2016).