Prestari servicii neimpozabile – solicitare rambursare TVA (speta)

Situatie: O persoana fizica autorizata (PFA), cu obiect de activitate CAEN 6202 Activitati de consultanta in tehnologia informatiei, presteaza servicii unei persoane impozabile din S.U.A.  Poate solicita rambursare de tva pentru achizitii din Romania?

 

Solutie: Avand in vedere obiectul de activitate al PFA-ului, respectiv codul CAEN 6202 Activitati de consultanta in tehnologia informatiei, la facturarea serviciului prestat pe numele persoanei impozabile din S.U.A., se aplica prevederile art.278 alin.(2) din Codul fiscal conform carora locul prestarii se considera a fi locul unde este stabilit beneficiarul serviciilor respective.

Precizam ca este neimpozabil si serviciul electronic prestat in beneficiul unei persoane neimpozabile d.p.d.v. al TVA, de exemplu, in beneficiul unei persoane fizice cu domiciliul in S.U.A. sau a unei entitati non profit cu sediul in S.U.A.

In situatia asta, sunt aplicabile prevederile exceptiei de la art.278 alin.(3), exceptie reglementata prin art.278 alin.(5) lit.h) pct.3 din Codul fiscal. Potrivit acestei exceptii, locul prestarii serviciului se considera a fi locul unde beneficiarul persoana neimpozabila dintr-un stat tert are domiciliul stabili “(5) Prin exceptie de la prevederile alin. (3), locul urmatoarelor servicii este considerat a fi:

(…) h) locul unde beneficiarul este stabilit, isi are domiciliul stabil sau resedinta obisnuita, in cazul urmatoarelor servicii prestate catre o persoana neimpozabila:

  1. serviciile de telecomunicatii;
  2. serviciile de radiodifuziune si televiziune;
  3. serviciile furnizate pe cale electronica.”

 Astfel, in fiecare din cele doua situatii posibile, serviciul este neimpozabil in Romania. Cu toate acestea, pentru toate achizitiile de bunuri si servicii efectuate, necesare prestarii unui serviciu neimpozabil, prestatorul din Romania isi poate exercita dreptul de deducere indiferent de natura achizitiei:

  • achizitie de la un furnizor/prestator din Romania, platitor de TVA in regim normal;
  • achizitie de la un furnizor/prestator cu sediul intr-un stat membru, cu un cod de TVA in sistemul VIES pentru care TVA se datoreaza prin aplicarea regimului de taxare inversa;
  • achizitie din import pentru care TVA se datoreaza in vama.

Este important de subliniat faptul ca serviciile neimpozabile in Romania sunt operatiuni cu drept de deducere, aspect reglementat, in mod expres prin art. 297 “Sfera de aplicare a dreptului de deducere”alin.(4) lit.b) “Orice persoana impozabila are dreptul sa deduca taxa aferenta achizitiilor, daca acestea sunt destinate utilizarii in folosul urmatoarelor operatiuni:

  • operatiuni taxabile;
  • operatiuni rezultate din activitati economice pentru care locul livrarii/prestarii se considera ca fiind in strainatate, daca taxa ar fi deductibila, in cazul in care aceste operatiuni ar fi fost realizate in Romania;”

Aceste prevederi pot fi coroborate cu cele de la pct.69 alin.(1) “Conditii de exercitare a dreptului de deducere” “Persoana impozabila poate deduce taxa aferenta achizitiilor daca sunt indeplinite conditiile de fond prevazute la pct.67 alin.(1), precum si formalitatile prevazute la art. 299 din Codul fiscal.”

Pct.67 alin.(1) are in vedere dreptul persoanei impozabile de a deduce taxa achitata sau datorata pentru bunurile/serviciile achizitionate destinate utilizarii in scopul operatiunilor prevazute la art.297 alin.(4) din Codul fiscal, exercitarea acestui drept fiind un principiu fundamental al sistemului de TVA.

Prin urmare, dreptul de deducere reglementat prin art. 297 din Codul fiscal face parte integranta din mecanismul TVA, fara a fi limitat sau interzis. Acest drept se exercita imediat pentru totalitatea taxei aplicate operatiunilor efectuate in amonte.

Pentru a beneficia de dreptul de deducere trebuie indeplinite in primul rand conditiile de fond, astfel cum rezulta din jurisprudenta Curtii de Justitie a Uniunii Europene, respectiv pe de o parte, cel interesat sa fie o persoana impozabila in sensul titlului VII din Codul fiscal si, pe de alta parte, bunurile sau serviciile invocate pentru a justifica acest drept sa fie utilizate in aval de persoana impozabila in scopul operatiunilor prevazute la art.297 alin.(4) din Codul fiscal, iar in amonte, aceste bunuri sau servicii sa fie furnizate de o alta persoana impozabila.

In cadrul art.299, alin.(1), lit.a) avem conditiile de exercitare a dreptului de deducere, prevederi care se completeaza cu cele de la pct. 69 alin. (1) din normele de aplicare ale acestui articol se refera la:

  • detinerea unei facturi emise conform prevederilor art. 319;
  • dovada platii in cazul achizitiilor efectuate de catre o persoana impozabila care aplica sistemul TVA la incasare sau efectuate de o persoana care nu aplica acest sistem, dar efectueaza achizitii de la furnizori/prestatori care aplica sistemul TVA la incasare.

Astfel , avand in vedere aspectele mentionate anterior, PFA-ul poate solicita pentru toate achizitiile efectuate, prin decontul de TVA cod 300, rambursarea sumei TVA deductibile deduse, prin bifarea casetei din decont referitoare la rambursare. Totusi, de retinut este faptul ca nu poate fi solicitata la rambursare suma TVA care este sub plafonul de 5.000 lei.

In acest sens, aducem drept argument prevederile art. 303 din Codul fiscal “Rambursarile de taxa catre persoanele impozabile inregistrate in scopuri de TVA”, conform art.316 alin.(7).

” (7) Persoanele impozabile, inregistrate conform art. 316, pot solicita rambursarea soldului sumei negative a taxei din perioada fiscala de raportare, prin bifarea casetei corespunzatoare din decontul de taxa din perioada fiscala de raportare, decontul fiind si cerere de rambursare, sau pot reporta soldul sumei negative in decontul perioadei fiscale urmatoare. Daca persoana impozabila solicita rambursarea soldului sumei negative, acesta nu se reporteaza in perioada fiscala urmatoare. Nu poate fi solicitata rambursarea soldului sumei negative a taxei din perioada fiscala de raportare, mai mic de 5.000 lei inclusiv, acesta fiind reportat obligatoriu in decontul perioadei fiscale urmatoare. Prin exceptie, soldul sumei negative de taxa pe valoarea adaugata inscris in decontul de taxa pe valoarea adaugata aferent perioadei fiscale anterioare datei deschiderii procedurii insolventei prevazute de legislatia in domeniu nu se preia in decontul de taxa aferent perioadei fiscale in care s-a deschis procedura, caz in care debitorul este obligat sa solicite rambursarea taxei prin corectarea decontului perioadei fiscale anterioare.”

Reamintim faptul ca rambursarea sumei TVA solicitate este reglementata si prin Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedura fiscala, art.169 “Prevederi speciale privind rambursarea taxei pe valoarea adaugata”, de exemplu:

“(1) Taxa pe valoarea adaugata solicitata la rambursare prin deconturile cu suma negativa de taxa pe valoarea adaugata cu optiune de rambursare, depuse in cadrul termenului legal de depunere, se ramburseaza de organul fiscal central, potrivit procedurii si conditiilor aprobate prin ordin al presedintelui A.N.A.F. (Ordin ANAF 3699/2015).

 (2) In cazul deconturilor cu suma negativa de taxa pe valoarea adaugata cu optiune de rambursare, depuse dupa termenul legal de depunere, suma negativa din acestea se preia in decontul perioadei urmatoare.

(3) Organul fiscal central decide in conditiile prevazute in ordinul mentionat la alin. (1) daca efectueaza inspectia fiscala anterior sau ulterior aprobarii rambursarii, in baza unei analize de risc.

(4) Prin exceptie de la prevederile alin. (3), in cazul decontului cu suma negativa de taxa pe valoarea adaugata cu optiune de rambursare pentru care suma solicitata la rambursare este de pana la 45.000 lei, precum si in cazul decontului cu suma negativa de taxa pe valoarea adaugata cu optiune de rambursare depus de contribuabilul care beneficiaza de o esalonare la plata potrivit cap. IV, organul fiscal central ramburseaza taxa cu efectuarea, ulterior, a inspectiei fiscale.

Chiar si in alte situatii, rambursarea cu control ulterior a fost extinsa pana la 31 ianuarie 2022 conform prevederilor OUG nr.19/2021 privind unele masuri fiscale, precum si pentru modificarea si completarea unor acte normative in domeniul fiscal, act normativ publicat in M. Of. nr. 315 din 29 martie 2021.

In concluzie, PFA poate solicita rambursarea TVA deoarece a realizat/realizeaza operatiuni cu drept de deducere.

 

Baza legala:

  • Codul Fiscal (aprobat prin Legea nr.227/2015, publicata in MO nr.688 din 10.09.2015), cu modificarile si completarile ulterioare;
  • Codul de Procedura Fiscala (aprobat prin Legea nr.207/2015, publicata in MO nr.547 din23.07.2015), cu modificarile si completarile ulterioare;
  • Normele Metodologice de aplicare a Codului Fiscal (aprobate prin HG nr.1/2016);
  • Ordinul ANAF 3699/2015 pentru aprobarea Procedurii de solutionare a deconturilor cu sume negative de taxa pe valoarea adaugata cu optiune de rambursare si pentru aprobarea modelului si continutului unor formulare;
  • OUG 19/2021 privind unele masuri fiscale, precum si pentru modificarea si completarea unor acte normative in domeniul fiscal.